Z dniem 1 stycznia 2022 r. zacznie obowiązywać nowy mechanizm poboru podatku u źródła. W przypadku dokonania wypłat na kwotę przekraczającą 2 mln zł na rzecz tego samego podatnika w roku podatkowym, płatnik, co do zasady, nie będzie mógł skorzystać z umów o unikaniu podwójnego opodatkowania czy zwolnień z poboru podatku. Zaznaczyć przy tym należy, że ww. limit kwotowy należy odnosić wyłącznie do transakcji z tytułów określonych w art. 21 ust. 1 pkt 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o CIT i tylko tych, które są dokonywane na rzecz podmiotów powiązanych.
Ustawodawca daje przy tym możliwość kontynuacji preferencyjnego opodatkowania (tj. innego niż stawki podstawowe). Płatnik może bowiem złożyć odpowiednie oświadczenie lub uzyskać opinię o stosowaniu preferencji. Pozostaje pytanie – którą z opcji wybrać?
- Oświadczenie płatnika
Zgodnie z art. 26 ust. 7a ustawy o CIT (w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.), ograniczeń w podatku u źródła nie stosuje się, jeśli płatnik złoży oświadczenie, że:
- posiada dokumenty wymagane przez przepisy prawa podatkowego dla zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania;
- po przeprowadzeniu weryfikacji warunków zastosowania stawki innej niż podstawowa (dochowując przy tym należytej staranności) nie posiada wiedzy uzasadniającej przypuszczenie, że istnieją okoliczności wykluczające możliwość zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.
Należy przy tym wskazać dwie zasadnicze wady tego rozwiązania: (i) obowiązek złożenia oświadczenia pod rygorem odpowiedzialności karnej i (ii) jego krótką żywotność.
Odnośnie pierwszej kwestii, Kodeks karny skarbowy przewiduje karę grzywny do 720 stawek dziennych za podanie nieprawdy lub jej zatajenie przy składaniu oświadczenia. Odnośnie natomiast terminu: możliwość posługiwania się oświadczeniem wygasa z upływem drugiego miesiąca następującego po miesiącu, w którym je złożono. Istnieje przy tym opcja przedłużenia jego ważności. W przypadku dokonywania dalszych wypłat, w terminie do 7 dnia następującego po miesiącu, w którym upłynął czas przydatności oświadczenia, płatnik może złożyć je ponownie.
Przykład:
Złożenie oświadczenia 26 stycznia pozwala na posługiwanie się nim do końca marca. Do 7 kwietnia, jeśli wymaga tego stan faktyczny, płatnik składa nowe oświadczenie.
Powyższe pokazuje, że oprócz konieczności częstego ponawiania procedury, płatnik naraża się także na ryzyko odpowiedzialności karno-skarbowej.
- Opinia o stosowaniu preferencji
Drugim instrumentem jest zmodyfikowana przez Nowy Ład opinia o stosowaniu preferencji. Aktualnie ograniczona do podmiotów powiązanych, będzie mogła być stosowania przez każdego, kto wystąpi o jej wydanie. W tym miejscu pragniemy zwrócić uwagę na trzy aspekty, które mogą stanowić o jej atrakcyjności.
Odpowiedzialność na gruncie Kodeksu karnego skarbowego
Tak jak wskazane powyżej oświadczenie, tak i opinia może wiązać się z grzywną, o której mowa w art. 56d KKS. Niemniej w naszej ocenie, to co odróżnia oba przypadki, to procedura złożenia/wydania tych dokumentów. Zgodnie bowiem z art. 26b ust. 3 pkt 2 ustawy o CIT, jeśli organ podatkowy poweźmie uzasadnione wątpliwości co do zgodności ze stanem rzeczywistym dołączonej do wniosku (o wydanie opinii) dokumentacji lub oświadczenia podatnika, że jest rzeczywistym właścicielem należności – jest obowiązany odmówić wydania opinii o stosowaniu preferencji. Tak też w przypadku niespełnienia przez podatnika warunków określonych w art. 21 ust. 3-9 lub art. 22 ustawy o CIT albo warunków zastosowania umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Można by zatem stwierdzić, że dokonana przez organ weryfikacja powinna zwiększać bezpieczeństwo płatnika (tj. minimalizować ryzyko na gruncie KKS). Skoro bowiem nie odmówiono wydania opinii, organ – bazując oczywiście na dostarczonych mu dokumentach – nie miał wątpliwości co do zaprezentowanego stanu faktycznego.
Termin przydatności
Co do zasady opinia wygasa z upływem 36 miesięcy od dnia jej wydania. Jest to jej niewątpliwa przewaga nad oświadczeniem. Tu z małym zastrzeżeniem: opinia jest płatna (2 000 zł).
Należyta staranność
Zgodnie ze znowelizowanym podatkiem u źródła, limit 2 mln zł będzie funkcjonował tylko w przypadku dokonywania wypłat:
- z tytułów określonych w art. 21 ust. 1 pkt 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o CIT;
- i tylko na rzecz podmiotów powiązanych.
Oświadczenie, czy opinia będą zatem wykorzystywane raczej w tych sytuacjach. Należy jednak mieć na względzie, że w przypadku opinii nie ma znaku równości pomiędzy ww. przesłankami związanymi z limitem kwotowym, a przesłankami uprawniającymi do jej uzyskania. Innymi słowy, można wnioskować o nią w każdej transakcji podlegającej pod podatek u źródła, czyli nie tylko pomiędzy podmiotami powiązanymi po przekroczeniu 2 mln zł. Opina o stosowaniu preferencji może stać się zatem dobrym narzędziem służącym wykazaniu należytej staranności. W przypadku istotnych lub powtarzalnych transakcji, płatnik – chcąc skorzystać ze stawki innej niż podstawowa – będzie mógł posłużyć się otrzymaną opinią, aby zaświadczyć o dokonanej weryfikacji kontrahenta.
- Podsumowanie
Podatek u źródła, w nowym mechanizmie pay and refund, daje płatnikom instrumenty, które mogą uwolnić go od wprowadzonych ograniczeń. Podmioty powiązane powinny rozważyć, jeśli wyrażają taką wolę, którą z opcji wybrać. Przy czym już dziś warto rozpocząć dyskusję w tym temacie, bo czas oczekiwania na opinię o stosowaniu preferencji, może wynieść do 6 miesięcy.
